|
|
1. Bevezetés
Az adókat többféleképpen lehet csoportosítani, az egyik lehetőség,
amikor a közvetlen (idegen szóval direkt) és közvetett (indirekt)
adók között teszünk különbséget. Ez az elkülönítés a
közgazdaságtannal nem foglalkozó mindennapi ember által is gyakran
ismert elhatárolás, hiszen az adók átszövik a mindennapjainkat. Az
egyes adók besorolását a fenti kategóriákba viszonylag széles
egyetértés veszi körül. Ha azonban mélyebben is kíváncsiak vagyunk a
különbségtétel alapjára, már egyfajta közgazdasági vitával találjuk
szembe magunkat. Tanulmányomban azt kívánom bemutatni, hogy vannak
nem egyértelmű esetek, amikor az evidenciának számító kijelentés,
hogy a fogyasztási adó közvetett adó, nem állja meg a helyét.
Koltay Jenő (1974) felsorolja, hogy mely adók
tartoznak a közvetlen és melyek a közvetett adók közé, ezt foglalja
össze az 1. táblázat.
Eszerint a fogyasztási adók a közvetett adók közé tartoznak, ami
alapesetben igaz, ám véleményem szerint létezik olyan, konkrétan
például egy progresszív fogyasztási adó, melyet nem lehet ide
sorolni.
Az egyén fogyasztásának progresszív adóztatására
először Irving Fisher (1942), majd Nicholas Kaldor (Káldor Miklós)
(1955) ajánlottak megvalósítható tervet. Abból az egyszerű elvből
indultak ki, hogy az egyén éves fogyasztása megegyezik az adott évi
jövedelmének és évi megtakarításának különbségével. Az adót Indiában
1957-ben Tiruvallúr Tattai Krisnamáccsári
(TiruvelloreThattai Krishna-machari)
pénzügyminiszter vezette be, majd utódja, Morardzsi
Deszai (Morarji Desai) 1962-ben eltörölte. 1964-ben újra bevezették,
az eredetinél alacsonyabb kulcsokkal, de 1966. április 1-én
végérvényesen megszüntették. 1979-ben újra felmerült a bevezetése,
de nem történt meg (Jain, 1989). Jelenleg nem alkalmazzák sehol a
világon, de a progresszív fogyasztási adó mint lehetőség létezik. A
továbbiakban arra a kérdésre keresem a választ, hogy az érvényben
levő tudományos definíció szerint lehet-e egy fogyasztási adó
közvetlen, az elterjedt besorolások ellenére, e kérdésen keresztül
bemutatva a közvetlen és közvetett adók közötti különbségtétel
lehetséges megközelítéseit.
Az adóalany az a személy, akire a törvény az
adókötelezettséget előírja. A közvetlen és közvetett adókat sokan a
szerint különböztetik meg, hogy a kivetett adót ténylegesen az
adóalany fizeti-e meg. Akkor beszélnek közvetlen (egyenes vagy
direkt) adókról, ha azt áthárítani nem, illetve csak közvetetten
tudja, míg közvetett (indirekt) adók esetén más viseli az adó
terheit (Galántainé, 2005; Balogh et al., 2007).
Ez a különbségtétel azonban félreérthető lehet.
Erdős Péter (1976) szerint nem csak a közvetett adók háríthatóak át,
és azok sem mindig. Mivel az adóterhek alapvető tulajdonsága az
áthárítás folyamata, azaz az adó terheit csak nagyon ritka esetben
viseli az adóalany teljes egészében, de hasonlóképpen az is ritka,
ha mindenestül meg tud szabadulni attól. A társasági adót például a
közvetlen adók közé soroljuk, eszerint legfeljebb csak közvetetten
van lehetőség az adó áthárítására. Ugyanakkor nem egyértelműen
eldönthető, hogy ki viseli annak terheit: egyesek szerint a tőke
tulajdonosaira hárul, míg mások szerint a munkavállalókra és a
fogyasztókra – a munkabérek visszafogásán, illetve az árak
emelkedésén keresztül (Stiglitz, 2000).
2. Adóáthárítás
Az ún. adóincidencia-vizsgálat az adóteher-megoszlás elemzését
jelenti, arra a kérdésre keresi a választ, hogy a törvény által
megállapított adót ki és milyen arányban viseli. Például egy
fogyasztási adónál azt vizsgálja, hogy az adótehernek mekkora részét
viseli a vevő és mekkorát az eladó. Az 1. ábra egy mennyiségi
termékadó bevezetésének hatását mutatja. A közgazdaságtanban
szokásos jelöléseket alkalmazva D jelöli a fogyasztók adott termék
iránti keresletét az ár függvényében, míg S a termelők kínálatát az
adó bevezetése előtt. S mutatja, hogy adott ár mellett milyen
mennyiséget hajlandóak eladni a termelők. Ha bevezetünk egy t
mértékű adót minden eladott mennyiség után, a termelők ezzel a t
értékkel magasabb árat várnak el a továbbiakban, így a kínálati
görbe gyakorlatilag feljebb tolódik (az ábrán S’ jelöli az új
kínálati görbét), és az új (már az adót is tartalmazó) egyensúlyi ár
(jelöljük p(t)-vel) az S’ által határozódik meg. Az ár azonban csak
kivételes esetekben növekszik az adó teljes összegével, általában
kisebb mértékben nő, ezt mutatja az (1) egyenlet:
p(t) < p*+t, (1)
ahol p* az eredeti (adózás előtti) ár (Stiglitz,
2000).
1. ábra • Adóteher-megoszlás a fogyasztó
és termelő között (Stiglitz, 2000, 429.)
Ha a kereslet rugalmas valamilyen mértékben, az adó
árnövelő hatása mellett jelentkezik egy másodlagos árcsökkentő hatás
is (Erdős, 1976). Az árnövekedés miatt kevesebb fogyasztó hajlandó
megvenni az adott terméket, így csökken a keresett mennyiség, de nem
a teljes adóváltozásnak megfelelően. Profitjuk maximalizálása
érdekében ugyanis a túl alacsony mennyiség növeléséért azon
termelők, akiknek termelési költségei megengedik, lejjebb viszik az
adóval növelt árat a (p* + t) árról egészen p(t) árig. Ebből adódóan
az adó bevezetésének tényleges terhe a fogyasztók számára, ami a
fogyasztói ár növekedése (eddigi jelöléseinkkel: p(t) – p*), kisebb,
mint az adó (t) mértéke. Az adózás utáni árból viszont mindenképpen
meg kell fizetni az adó teljes terhét, így a fennmaradó részt, ami
tehát nem terhelhető a fogyasztókra, a termelők viselik. Ennek
összegét a (2) egyenlet határozza meg:
t – (p(t) – p*) = p* – p(S) (2)
ahol p(S) az adó megfizetése után a termelőknél
maradó ár (Stiglitz, 2000).
Az 1. ábrán jól látható, hogy a keresleti és
kínálati görbe meredekségétől függ, hogy kire mekkora teher hárul.
Szélsőséges esetben az is elképzelhető, hogy csak a fogyasztó visel
minden terhet (függőleges keresleti vagy vízszintes kínálati görbe
mellett). A keresleti és kínálati görbék meredekségét az
árrugalmasságukkal szokás jellemezni. Az árrugalmasság azt mutatja
meg, hogy ha egy százalékkal megváltozik az ár, hány százalékkal
változik meg a kereslet, illetve a kínálat. Minél árrugalmasabb
(árrugalmatlanabb) a kereslet, annál inkább az eladó (vevő), és
minél árrugalmasabb (árrugalmatlanabb) a kínálat, annál inkább a
vevő (eladó) viseli az adó terhét, függetlenül attól, hogy ki volt
az adóalany (Cullis – Jones, 2003).
A fentiekben bemutatott modell meglehetősen
leegyszerűsített feltételek (például tökéletesen versenyző piaci
körülmények) között működik. Azonban empirikus vizsgálatok is
foglalkoznak az adóáthárítás folyamatával, a létezésének ténye
tagadhatatlan, mértéke természetesen bizonytalan (Zodrow, 2005).
Csak becslések, közelítések lehetnek arra vonatkozóan, hogy az
általános forgalmi adónak mekkora részét viselik a fogyasztók, de
kevéssé valószínű, hogy teljes egészében kizárólag őket terhelné,
valószínűbb, hogy egy esetleges általános forgalmiadó-emelést nem
tudnak maradéktalanul a vevőkre hárítani az eladók. Így tehát nem
sorolható egyértelműen a közvetett adók közé a ma elterjedt
definíció szó szerinti értelmezésében, ennek ellenére mégis oda
soroljuk. Ebből logikusnak tűnik az a következtetés, hogy nem helyes
a fent ismertetett definíció, mely szerint közvetett adók esetén az
adóalany áthárítja az adót.
Ugyanakkor még az a különbségtétel sem lenne
helyes, hogy közvetett adó esetén van valamekkora áthárítás, míg
közvetlennél nincs semmilyen mértékű. Gondoljunk a legtipikusabb
közvetlen adóra, a jövedelemadóra. Akár munka-, akár
tőkejövedelmekre gondolunk, az áthárítás jelensége jellemzően
bekövetkezik valamilyen mértékben. Az adóteher megoszlása, a
fogyasztási adóhoz hasonlóan, ilyenkor is attól függ, hogy mekkora a
keresleti és kínálati árrugalmasság, annyi különbséggel, hogy
munkajövedelem-adónál az ár szerepét a bér tölti be. Azaz a munkaerő
iránti kereslet és kínálat munkabérre vonatkoztatott rugalmassága
dönti el, hogy kit mekkora rész terhel valójában. Tőkejövedelmeknél
a tőke árára (a kamatra) vonatkoztatott keresleti és kínálati
rugalmasság lesz a meghatározó. Az általános forgalmi adóhoz
hasonlóan, egy kamatadó-emelés sem hárítható át biztosan és
egyértelműen, teljes egészében a megtakarítókra. Az adóelméleti
összefüggések szerint csak akkor, ha a megtakarítások kínálata
teljesen árrugalmatlan, azaz a kamatlábtól függetlenül ugyanannyit
akarnak megtakarítani a döntéshozók, ez pedig túlzó feltevésnek
tűnik. Ugyanakkor vannak esetek, amikor valóban kizárható az
áthárítás, például rugalmatlan munkakínálat esetén (gondoljunk a
férfi családfőkre), ilyenkor a teljes terhet a jövedelemadó alanya
viseli (Cullis – Jones, 2003). A néhány, szabályt erősítő kivétel
ellenére (amikor az áthárítás jelenléte, illetve hiánya ténylegesen
elhatárolja a közvetett, illetve közvetlen adókat), véleményem
szerint, általánosan nem szerencsés a fent bemutatott elv
alkalmazása.
A kit terhel a béradó kérdését mélyrehatóan
vizsgálta Erdős Péter (1976) a munkavállalók (munkások) és
tőketulajdonosok (tőkések) vonatkozásában, miután részletesen
bemutatja David Ricardo álláspontját, mely szerint a bér éppen csak
a létminimumot fedezi, így a béradó lényegében profitadó, és ezáltal
a tőketulajdonost sújtja. Erdős ezzel nem ért egyet, szerinte több
szempontot is mérlegelni kell. Egyrészt, hogy rövid vagy hosszú
távon vizsgáljuk-e a kérdést, rövid távon ugyanis egyértelműen a
munkavállaló viseli a
|
|
|
béradóemelés hatását, de hosszú távon béremelést
harcolhat ki. Másrészt tisztázni kell, hogy reál- vagy nominálbérről
beszélünk-e, hiszen a fogyasztási cikkek árára is hat a béradó.
Végül pedig figyelembe kell venni, hogy az adót milyen célra
használja az állam. Végső következtetésként arra jut, hogy mivel
mindent a munkavállalók hoznak létre, nekik kell viselniük minden
terhet is.
3. Az adó testreszabhatósága
A közvetlen és közvetett adók közötti különbséget lehet, és a
fentiek alapján talán érdemes lenne máshogyan meghatározni. Botos
Katalin és Schlett András (2008) definíció helyett inkább
felsorolással határozzák meg a közvetlen és közvetett adó közötti
különbséget, az efféle megoldás azonban nem kielégítő, hiszen nem
teszi lehetővé új adófajták elhelyezését. A közvetett adóknál
ugyanakkor megemlítenek egy igen lényeges tulajdonságot is: „A
közvetett (indirekt) adók termékekhez, szolgáltatásokhoz fűződnek,
azaz a forgalmat és a fogyasztást terhelik, figyelmen kívül hagyva
az adófizető egyéb körülményeit.” (Botos – Schlett, 2008, 41.
kiemelés tőlem V. E. T.) Gyakorlatilag szó szerint azt írják a
közvetett adókról, amit korábban Turján Sándor (1985), aki a
következőképpen definiálja a közvetlen adókat: „gazdasági
tevékenységhez, annak pénzügyi eredményéhez vagy a lakosság
jövedelemnagyságához kapcsolódnak” (Turján, 1985, 18.). Tekintetbe
véve, hogy a progresszív fogyasztási adó technikailag a jövedelemből
indul ki (még ha azt lényegesen módosítja is a megtakarítások
összegével), az utóbbi definíció alapján akár a közvetlen adók közé
is sorolható.
Térjünk át azonban a nemzetközi szakirodalomra,
visszább menve az időben. Káldor Miklós (Nicholas Kaldor) 1955-ben
nagyon egyszerűen, épp ezért nagyon tisztán és egyértelműen közelíti
meg a kérdést. Nála a közvetlen adó a személyekre, míg a közvetett
adó a tranzakciókra kivetett adófajta. A közpénzügyek egyik
legelismertebb szerzőpárosa, Richard Abel Musgrave és Peggy B.
Musgrave (1989) ezt a meghatározást a személyi versus in rem adók
megkülönböztetésre használják. A személyi adók az adófizető fizetési
képességéhez igazodnak, míg az in rem, azaz tárgyi vagy dologi
adókat tevékenységekre vagy eszközökre vetik ki, függetlenül a
cselekvő fél vagy a tulajdonosuk egyéni jellemzőitől. A szerzőpáros
szerint a személyi adók előnye a dologi típusúakkal szemben, hogy
csak ezen keresztül készülhet méltányos adórendszer, hiszen egy, a
vállalatokra kivetett in rem adónál nem lehet tudni, ki viseli a
tényleges terhet. A közvetlen adót azonosítják a személyi adóval,
míg a közvetettről (melyet az áthárítással definiálnak) azt írják,
hogy a legtöbb in rem adó ide tartozik, azt azonban nem írják,
melyik nem.
Az optimális adózás elméleti irodalma régóta
foglalkozik azzal a kérdéssel, hogy egy optimális adórendszer, mely
figyelemmel van mind a hatékonyságra, mind a méltányosságra, milyen
arányban alkalmaz direkt és indirekt adókat. A vita kapcsán
mélyrehatóan vizsgálta Anthony B. Atkinson (1977) a közvetlen és
közvetett adók definíciós problémáját, és ő maga is az áthárítással
való jellemzés hiányosságaira hívta fel a figyelmet. Azt állítja,
hogy mivel az áthárítás folyamata bonyolult, megalapozottan csak és
kizárólag a személyi és a tárgyi (illetve tranzakciós) adók között
lehet és kell különbséget tenni. Elsősorban azért, mert az előbbinél
van lehetőség nem egységes (például progresszív) kulcs használatára,
mely figyelembe veszi az adóalany sajátosságait, míg az utóbbinál
nincs. Dologi adóknál ugyanis kizárólag a lineáris (azaz az
adóalaptól függetlenül, azonos arányú) adóterhelés alkalmazható a
gyakorlatban, hiszen míg a személy oszthatatlan, addig a tárgyak
jellemzően kisebb egységekre bonthatóak, ami lehetővé teszi a
progresszivitás kijátszását. Ha ugyanis a tranzakciókat próbálná egy
kormány progresszíven adóztatni, akkor az adóterhek csökkentése
végett az adóalanyok minél kisebb részekre próbálnák az adóalapot
szétszedni, például alkatrészenként vennének nagy értékű eszközöket,
hogy az egyes részeket minél alacsonyabb átlagadókulcs terhelje. A
tranzakciókat csak egy módon lehet progresszíven adóztatni: ha egy
adóalany összes tranzakcióját tesszük meg adóalapnak, de ekkor már
személyi, azaz közvetlen adóról beszélünk. Összefoglalva: közvetlen
adó az, amelyik igazodni képes az adóalany egyéni jellemzőihez,
abban az értelemben, hogy az adózó által szerzett jövedelmek, a
birtokolt vagyon vagy akár a fogyasztási célú kiadások
összegezhetőek, és az összeg függvényében az adókulcsa lehet
progresszív is. A közvetett adó olyan tranzakciókra kivetett adó,
mely nem függ az eladó vagy a vevő körülményeitől, egyszerre csak
egy eseményt érint, nem összegződnek időszakonként, és ennek
megfelelően nem építhető terhelésükbe progresszió.
A közvetlen adók tehát a személyi adók, melyeknél
alkalmazható progresszív adókulcs, közvetett adók a tranzakciókra
kivetett adók, melyeknél csak lineáris kulcs alkalmazható.
Az így definiált közvetlen és közvetett adók
elhatárolása összhangban van az eddig alkalmazott besorolásokkal, a
személyi jövedelemadó továbbra is a közvetlen, míg az általános
forgalmi adó a közvetettek közé tartozna. Előnye azonban a korábbi
meghatározással szemben, hogy nincsenek benne ellentmondások. A
társasági adót a közvetlen adók között tartjuk számon, holott az
áthárítás lehetséges, nem csak közvetlen módon, ilyen értelemben a
régi definíció szerint a közvetettekhez kellene tartoznia, az új
szerint viszont egyértelműen maradhat a direkt adók között, mivel a
progresszió, az adóalany egyéni jellemzőihez való igazodás nemcsak
lehetséges eszköz, de a gyakorlatban élnek is vele. Hasonlóképpen a
járulékokra is kiterjeszthető az elv. Mind a munkavállalókra, mind a
munkaadókra kivetett társadalombiztosítási terhek a közvetlen
kategóriába kerülhetnek, annak ellenére, hogy valójában könnyen
átháríthatóak.
Az ismertetett álláspontok abban az értelemben nem
térnek el, hogy az egyes adófajtákat egységesen sorolják be a
közvetlen vagy a közvetett adók közé, ám véleményem szerint
megfontolandó Kaldor (1955), Atkinson (1977) és Turján (1985)
javaslatának elfogadása és átvétele. A progresszív fogyasztási adó
ebben a megközelítésben egyértelműen a közvetlen adók közé
sorolható.
Az adózás irodalmában nem a fenti javaslatokkal
kerülhetett először fogyasztási adó a közvetlen adók közé, és a
fenti logikát támasztja alá a következő megközelítés is. Balás
Károly (1935) még Fisher és Káldor progresszív fogyasztási adója
előtt különbséget tett közvetlen és közvetett fogyasztási adók
között. Nála például a benzinadó közvetett adó, míg a progresszívvé
tehető gépkocsiadó már közvetlen. A progresszió lehetősége nála is
kulcsfontosságú az elhatárolásban. A közvetlen fogyasztási adóknak
két csoportját különbözteti meg. Az első az egyes használati tárgyak
után egyenes adók módjára (azaz a személynél és nem a tranzakciónál)
kivetett adók, melyeket fényűzési adónak hívnak, de Balás javaslata
szerint inkább különleges használati adóknak kellene nevezni. Ide
sorolhatóak például a luxusautók, magánrepülőgépek adóztatása. A
másik közvetlen fogyasztási adó a lakásadó, mely a lakáshasználatot
adóztatja, alanya a lakó és nem a tulajdonos, éppen ezért
fogyasztási és nem vagyonadó. Mindkettőnél lényeges elem az adózó
teherviselő képességéhez való igazodás (éppen ezért a lakásadónál a
családméret figyelembevételét hangsúlyozza).
4. Összefoglalás, következtetés, javaslat
A közvetlen és közvetett adók leginkább elterjedt elhatárolása abból
indul ki, hogy az adó terhét maga az adóalany viseli, és azt
áthárítani legfeljebb csak közvetetten tudja, vagy az áthárítás
közvetlenül történhet. A különbségtétellel felmerülő legfontosabb
probléma, hogy áthárítás szinte mindig jelentkezik valamilyen,
jellemzően azonban bizonytalan mértékben az adóknál, ezért egyesek
szerint nem célravezető ez az elhatárolás. A személyi, illetve
tárgyi (vagy tranzakciós) alapú megközelítés ezzel szemben
egyértelmű megkülönböztetést jelent, hangsúlyozva annak fontosságát,
hogy személyi adóknál lehetséges az egyéni jellemzők
figyelembevétele abban az értelemben, hogy progresszívvé tehető az
adókulcs, míg dologi adóknál csak az egységes adózás valósítható
meg. Mindezek alapján szerencsés lenne a magyar közgazdasági
szakirodalomban és a hétköznapi nyelvben egyaránt áttérni a
közvetlen és közvetett adók definiálásánál a személyi és dologi
jelleg hangsúlyozására.
Kulcsszavak: közvetlen adó, közvetett adó, adóáthárítás, személyi
adó, dologi adó
IRODALOM
Atkinson, Anthony B. (1977): Optimal
Taxation and the Direct versus Indirect Tax Controversy. Canadian
Journal of Economics. 10, 4, 590–606. •
WEBCÍM
Balás Károly (1935): Pénzügytan. Áradók –
illetékek – egyedáruságok. A közháztartások rendje. II. kötet.
Királyi Magyar Egyetemi Nyomda, Budapest, XVII. és XXVIII. fejezet,
521–630.
Balogh László – Huszty A. – Losoncz M. –
Solt K. (2007): Bevezetés a pénzügyekbe (Makropénzügyek).
Tri-mester, Tatabánya
Botos Katalin – Schlett András (2008):
Államháztartástan. Szent István társulat, Budapest
Cullis, John – Jones, Philip (2003):
Közpénzügyek és közösségi döntések. Aula, Budapest
Erdős Péter (1976): Bér, profit,
adóztatás. Tanulmányok a kapitalizmus politikai gazdaságtanának
vitatott kérdéseiről. Közgazdasági és Jogi, Budapest, XXII. és
XXIII. fejezet, 400–440.
Fisher, Irving – Fisher, Herbert W.
(1942): Constructive Income Taxation: A Proposal for Reform. Harper
& Bros. New York–London
Galántainé Máté Zsuzsanna (2005):
Adó(rendszer)tan. EU-konform magyar adók. Aula, Budapest
Jain, P. C. (1989): Economics of Public
Finance. Vol. 2. Atlantic Publishers &Distributors, New Delhi •
WEBCÍM
Kaldor, Nicholas (1955): An Expenditure
Tax. Unwin University Books, London
Koltay Jenő (1974): Az adóztatás
gazdaságpolitikai szerepe a fejlett tőkés országokban. Közgazdasági
és Jogi, Budapest
Musgrave, Richard Abel – Musgrave, Peggy
B. (1989): Public Finance in Theory and Practice. McGraw-Hill, New
York
Stiglitz, Joseph E. (2000): A kormányzati
szektor gazdaságtana. Közgazdasági és Jogi–Kerszöv, Budapest
Turján Sándor (1985): Adózás és
jövedelemszabályozás. Közgazdasági és Jogi, Budapest
Zodrow, George R. (2005): Incidence of
Taxes. In: Cordes, Joseph J. – Ebel, R. D. – Gravelle, J. G. (eds.):
The Encylopedia of Taxation and Tax Policy. Urban Institute Press,
Washington DC
|
|
